agevolazioni fiscali
Prima casa: detrazione fiscale senza sospensione dei termini
La particolare e temporanea disciplina della sospensione dei termini (periodo dell’emergenza epidemiologia dal 23 febbraio al 31 dicembre 2020) prevista ai fini sia del riconoscimento del credito di imposta relativo al riacquisto della “prima casa” (art. 24 del D.L. 23/2020 convertito dalla legge 40/2020), sia dei procedimenti amministrativi ed effetti degli atti amministrativi in scadenza (art. 103 del D.L. 18/2020 convertito dalla legge 27/2020), non può essere applicata per analogia al termine (18 mesi) stabilito per beneficiare delle detrazioni fiscali per interventi di ristrutturazione edilizia (art. 16-bis, comma 3, del D.P.R. 917/1986). Lo ha precisato l’Agenzia delle entrate che, con la risposta all’istanza di interpello n. 205 del 25 marzo 2021, ha ricordato, quale motivazione della precisazione, che una norma agevolativa, come quella in esame, va interpretata in modo stretto e rigoroso e quindi non può che trovare applicazione solamente ai casi ivi previsti.
Quadro normativo di riferimento
L’art. 103 (Sospensione dei termini nei procedimenti amministrativi ed effetti degli atti amministrativi in scadenza) del citato D.L. 18/2020 e sue modificazioni e integrazioni, noto anche come “Decreto Cura Italia”, ha stabilito fra l’altro che:
ai fini del computo dei termini ordinatori o perentori, propedeutici, endoprocedimentali, finali ed esecutivi, relativi allo svolgimento di procedimenti amministrativi su istanza di parte o d'ufficio, pendenti alla data del 23 febbraio 2020 o iniziati successivamente a tale data, non si tiene conto del periodo compreso tra la medesima data e quella del 15 aprile 2020 (comma 1);
nei contratti tra privati, in corso di validità dal 31 gennaio al 31 luglio 2020, aventi ad oggetto l'esecuzione di lavori edili di qualsiasi natura, i termini di inizio e fine lavori si intendono prorogati per un periodo pari alla durata della proroga di 90 giorni (comma 2-ter).
Successivamente, ma in modo decisamente più specifico per il tema oggetto del documento di prassi in commento, l’art. 24 (Termini agevolazioni prima casa) del citato D.L. 23/2020 e sue modificazioni e integrazioni, noto anche come “Decreto Liquidità”, ha disposto espressamente che i termini previsti dalla nota II-bis) all'art. 1 (Atti soggetti a registrazione in termine fisso) della tariffa parte prima, allegata al D.P.R. 131/1986 (Tur), nonché il termine previsto dall'art. 7 (Disposizioni in materia di imposta di registro e altre disposizioni fiscali) della legge 448/1998, ai fini del riconoscimento del credito di imposta per il riacquisto della “prima casa”, sono sospesi nel periodo compreso tra il 23 febbraio 2020 e il 31 dicembre 2021. Infine, il citato art. 16-bis (Detrazione delle spese per interventi di recupero del patrimonio edilizio e di riqualificazione energetica degli edifici) del D.P.R. 917/1986 (Tuir), al comma 3, ha stabilito che la detrazione fiscale (36% delle spese documentate, fino ad un importo complessivo delle stesse non superiore a € 48 mila per unità immobiliare) spetta anche nel caso di interventi di restauro e risanamento conservativo e di ristrutturazione edilizia di cui alle lettere c) e d) del comma 1 dell'art. 3 (Definizione degli interventi edilizi) del D.P.R. 380/2001 (Testo unico dell’edilizia), riguardanti interi fabbricati, eseguiti da imprese di costruzione o ristrutturazione immobiliare e da cooperative edilizie, che provvedano entro 18 mesi dalla data di termine dei lavori alla successiva alienazione o assegnazione dell'immobile. La medesima detrazione spetta al successivo acquirente o assegnatario delle singole unità immobiliari, in ragione di un'aliquota del 36% del valore degli interventi eseguiti, che si assume in misura pari al 25% del prezzo dell'unità immobiliare risultante nell'atto pubblico di compravendita o di assegnazione e, comunque, entro l'importo massimo di € 48 mila.
I chiarimenti delle Entrate
Il citato D.L. 23/2020 è stato oggetto di specifici primi chiarimenti da parte dell’Agenzia delle entrate che, nella corposa circolare n. 9/E del 13 aprile 2020, ha fornito utili precisazioni anche sulle previsioni contenute nell’art. 24. Secondo i tecnici del Fisco, quest’ultima norma di legge, che ha lo scopo di impedire la decadenza dal beneficio tributario “prima casa” – considerate le evidenti difficoltà nella conclusione delle compravendite immobiliari e negli spostamenti delle persone, a causa dell’emergenza epidemiologica da Covid-19 – ha stabilito la sospensione dei termini, nel periodo compreso tra il 23 febbraio 2020 e il 31 dicembre 2020, per effettuare gli adempimenti previsti ai fini del mantenimento dell’agevolazione fiscale “prima casa” e agli effetti del riconoscimento del credito di imposta per il riacquisto della “prima casa” (circ. n. 9/E/2020, par. 8). Naturalmente, i termini sospesi inizieranno o riprenderanno a decorrere dal 1° gennaio 2021. In particolare, come noto, i termini oggetto di sospensione sono i seguenti:
il periodo di 18 mesi dall’acquisto della “prima casa” entro il quale il contribuente deve trasferire la residenza nel comune in cui è ubicata l’abitazione;
il termine di un anno entro il quale il contribuente che ha trasferito l’immobile acquistato con i benefici “prima casa” nei 5 anni successivi alla stipula dell’atto di acquisto, deve procedere all’acquisto di un altro immobile da destinare a propria abitazione principale;
il termine di un anno entro il quale il contribuente che abbia acquistato un immobile da adibire ad abitazione principale, deve procedere alla vendita dell’abitazione ancora in suo possesso, purché quest’ultima sia stata, a sua volta, acquistata usufruendo dei benefici “prima casa”;
il termine di un anno dall’alienazione dell’immobile acquistato con i benefici “prima casa”, stabilito per il riacquisto di altra casa di abitazione al fine del riconoscimento (in relazione a tale ultimo atto di acquisto) di un credito di imposta fino a concorrenza dell'imposta di registro o dell'IVA corrisposta in relazione al precedente acquisto agevolato.
Tale periodo di sospensione – così l’Agenzia – non si applica invece al termine quinquennale di decadenza dall’agevolazione previsto dal comma 4 della medesima nota II-bis). Infatti, puntualizza l’Agenzia, una diversa interpretazione risulterebbe in contrasto con la ratio della norma di diritto, in quanto arrecherebbe un pregiudizio al contribuente che vedrebbe allungarsi il termine per non incorrere nella decadenza dall’agevolazione usufruita.
Caso concreto
Una società ha chiesto chiarimenti all’Agenzia delle entrate, nella forma dell’istanza di interpello, in merito alla corretta interpretazione e applicabilità della sospensione dei termini per usufruire delle agevolazioni “prima casa”. In particolare, l’istante, dichiarando di voler cedere un immobile facente parte di un unico complesso integralmente ristrutturato senza aumento volumetrico, ha evidenziato che l'acquirente dell'immobile ristrutturato avrebbe potuto beneficiare delle misure agevolative previste dall'art. 16-bis, comma 3, del Tuir se l'immobile fosse stato venduto entro 18 mesi dalla conclusione dei lavori (nel caso di specie, entro il 25 settembre 2020). Secondo la soluzione interpretativa prospettata dalla società contribuente, era possibile applicare al termine di 18 mesi la sospensione di cui all’art. 24 del D.L. 23/2020 e all’art. 103 del D.L. 18/2020. Di conseguenza, il decorso del termine ripartiva dal 1° gennaio 2021 e, pertanto, l'eventuale acquirente ben poteva accedere al credito di imposta per il recupero edilizio. In buona sostanza, la società istante ha chiesto di applicare per analogia il periodo di sospensione previsto dall'art. 24 del “decreto Liquidità” in relazione al termine di 18 mesi stabilito dalla medesima norma di legge ai fini dell'applicazione della detrazione fiscale di cui all'art. 16- bis, comma 3, del Tuir. I tecnici del Fisco hanno espresso parere contrario, dato che né l’art. 24 del D.L. 23/2020 né (tanto meno) l’art. 103 del D.L. 18/2020 hanno menzionato l’art. 16-bis del Tuir. Sicché, conclude l’Agenzia, tenuto conto che si tratta di una norma agevolativa a carattere speciale la cui estensione in via analogica non è consentita oltre i casi e i tempi in essa considerati, la società istante non può beneficiare di alcuna sospensione dei termini. Infine, nell’economia del discorso, si segnala la recentissima ordinanza n. 8740 dell’11 novembre 2020, depositata il 30 marzo 2021, con la quale la sezione tributaria della Corte di cassazione ha stabilito – per la prima volta a nostra conoscenza – che la risposta all’istanza di interpello esplica effetto anche per altri contribuenti, se la fattispecie è analoga. Secondo gli Ermellini, il comma 3 del novellato art. 11 (Diritto di interpello) della legge 212/2000 (Statuto dei diritti del contribuente) ha previsto fra l’altro che la risposta del Fisco ad un interpello ha effetto vincolante limitatamente alla questione oggetto dell'interpello stesso e al contribuente istante. Tuttavia, tale efficacia vincolante, pur non trovando applicazione, in via generale, in relazione a casi analoghi relativi a soggetti diversi dall'interpellante, può estendersi a soggetti, diversi da quest'ultimo, che, in relazione all'atteggiarsi e alla struttura della fattispecie impositiva, nonché all'allocazione dei relativi obblighi, sono indissolubilmente legati alla questione investita dall'interpello e della relativa risoluzione. Da ultimo, è appena il caso di rimarcare che, in virtù della sent. n. 8500 del 26 gennaio 2021, depositata il 25 marzo 2021, pronunciata dalle sezioni unite civili della Corte di cassazione, il Fisco potrà contestare, ad esempio, una detrazione fiscale per ristrutturazione edilizia fino allo scadere del termine di accertamento della dichiarazione dei redditi in cui è indicata l’ultima rata del beneficio fiscale. Infatti, per spese di ristrutturazione edilizia sostenute nell’anno 2020 e dichiarate nel modello presentato nell’anno 2021, l’Agenzia delle entrate potrà ultimare il controllo fino al 31 dicembre 2035, salvo sospensioni e proroghe degli accertamenti. In buona sostanza, poiché il termine di decadenza dal potere di accertamento ordinario è il 31 dicembre del quinto anno successivo a quello in cui è stata presentata la dichiarazione dei redditi (art. 43, comma 1, del D.P.R. 600/1973), il Fisco potrà controllare la sola decima rata di detrazione fiscale fino al 31 dicembre 2035.
Riacquisto “prima casa” all’estero
Non incorre nella decadenza delle agevolazioni fiscali usufruite per l’acquisto della “prima casa”, un cittadino straniero che, prima del decorso del quinquennio dall’acquisto, vende l’immobile agevolato e riacquista all’estero, entro il termine di un anno dalla predetta vendita, un’altra unità immobiliare da adibire a propria abitazione principale. Lo ha riaffermato l’Agenzia delle entrate che, con risposta a interpello n. 126 del 24 febbraio 2021, ha ribadito il chiarimento contenuto nella propria circ. n. 31/E del 7 giugno 2010, ossia che il riacquisto dell'abitazione, effettuato entro un anno dalla vendita dell'abitazione acquistata con le agevolazioni fiscali “prima casa”, fuori dal territorio nazionale, non comporta la decadenza dei benefici fiscali goduti, sempreché sussistano “strumenti di cooperazione amministrativa che consentano di verificare che effettivamente l'immobile ivi acquistato sia adibito a dimora abituale”. Si ricorda che le agevolazioni fiscali, riguardanti le case di abitazione diverse da quelle classificate nelle categorie catastali A/1 (abitazioni signorili), A/8 (ville) e A/9 (dimore storiche), consistono nell’applicare l’imposta di registro nella misura proporzionale del 2% sul valore catastale dell’immobile (cessione da privati o da imprese che vendono in esenzione IVA), in luogo dell’aliquota pari al 9%, e le imposte ipotecaria e catastale nella misura fissa (per tributo) di € 50 (Ag. entrate, circ. n. 2/E del 21 febbraio 2014, par. 1.3). In merito alla documentazione probatoria, ferma restando la valutazione del competente ufficio accertatore, potrebbero essere funzionali sia copia del rogito notarile di acquisto dell'abitazione ubicata all'estero, sia documentazione comprovante la dimora abituale nell'immobile acquistato all'estero, come fatture di fornitura di luce, acqua o gas intestate al contribuente, con riferimento al medesimo immobile. Tali documenti, prosegue l’Agenzia, dovranno essere muniti di “apostille” (certificazione peritale che convalida, con pieno valore giuridico, sul piano internazionale l'autenticità di qualsivoglia atto pubblico come, ad esempio, un rogito notarile) e tradotti in lingua italiana. Tale documentazione potrà essere inviata tramite posta elettronica certificata (Pec) o raccomandata a/r all'ufficio dell'Agenzia delle entrate ove è stato registrato l'atto di acquisito dell'immobile ubicato in Italia. Tuttavia, concludono i tecnici del Fisco, l'invio di questa documentazione non preclude all'ufficio accertatore di precedere all'ordinaria attività di accertamento in ordine sia alla gestione dell'attività di liquidazione dell'imposta, sia alla valutazione dell'idoneità probatoria della predetta documentazione.